Из практики аудиторских проверок

12.07.2013

Содержание нарушения:

В ходе аудита установлено, что в договорах с  клиентами не отмечены никакие условия по поводу курсовой разницы, которую понес Экспедитор при выполнении своей услуги.

В договорах с некоторыми клиентами указано:

«… Расходы и доходы, связанные с операциями купли/продажи иностранной валюты, необходимыми для организации перевозки груза Клиента, в том числе отрицательные и положительные курсовые разницы, подлежат учету у Экспедитора. Указанные расходы покрываются за счет вознаграждения Экспедитора…».

В случае отсутствия оговорки, указанной в договоре Экспедитор должен выставить расходы, понесенные при выполнении обязательств, взятых по условиям договора Клиенту.

В случае наличия данного условия в договоре существует риск того, что данные «отрицательные курсовые разницы» при проверке налоговыми органами будут исключены из состава внереализационных расходов.

Требования законодательства:

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Соответственно, согласно п. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Согласно п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным доходам и расходам относятся, соответственно, положительные и отрицательные курсовые разницы, возникающие от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Центральным банком РФ.

Вывод аудитора:

Исходя из этого, агент или иной поверенный исполняя определенные договором юридические и иные действия не ведет налоговый учет операций, совершенных им по агентским договорам. Налоговый учет операций по указанным сделкам осуществляет комитент, принципал (иной доверитель), который и определяет налоговую базу по совершенным операциям для исчисления налога на прибыль организаций и представления налоговой декларации в налоговый орган.

В то же время, если агент или иной поверенный в рамках договора комиссии осуществляет расходы, не возмещаемые принципалом и, соответственно, не учитываемые в налоговом учете принципала, то, по нашему мнению, такие расходы агент вправе включить в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. При этом указанные расходы должны отвечать требованиям ст. 252 НК РФ, в том числе соответствовать заключенному в соответствии с гражданским законодательством РФ договору.

Исходя из вышеизложенного налоговый учет курсовых разниц осуществляется принципалом или иным лицом, от имени и (или) за счет которого совершаются юридические действия, в соответствии с положениями ст. 250 и 265 НК РФ в составе внереализационных доходов (расходов).

Справка АС-АУДИТ:

Согласно Письму Минфина России от 28.09.2009 г. № 03-03-06/1/623 курсовые разницы (как положительные, так и отрицательные), возникающие по сумме аванса в иностранной валюте, приобретенной агентом за счет средств принципала, не отражаются в налоговом учете агента, а подлежат учету для целей налогообложения прибыли у принципала в порядке, предусмотренном НК РФ.

В данном письме идет речь о выданном авансе своему поставщику за услугу, которая оказывается Заказчику (по нашему мнению данную ситуацию можно применить и в случае последующей оплаты).

Организация, не оплатив поставщику, отражает задолженность Клиента по возмещению не по курсу на дату отражения, а по курсу, который необходим, чтобы у Клиента не образовывалась задолженность, а несоответствие курса на указанную дату отражается как курсовая разница только по счету поставщика.

Влияние нарушения на правильность финансовой (бухгалтерской) отчетности:

Описанное нарушение не оказало существенного влияния на правильность составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Влияние нарушения на налоговые риски:

Описанное нарушение привело к возникновению налоговых рисков. Согласно ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы налога (сбора).

Рекомендации аудитора:

Рекомендуем учесть данное нарушение при: составлении договоров и бухгалтерского учета курсовых разниц.

Ссылки по теме:

Банкротство не освободит от обвинений в налоговых нарушениях. 5
О порядке применения вычетов и учета НДС за электронные услуги 5
Об уплате ежемесячных авансовых платежей налога на прибыль организаций в 1 квартале 2021 года 5
Сроки сдачи отчетности и уплаты налогов (НДС. налог на прибыль, УСН) - по данным на 21.04.2020 5
Федеральный закон от 29.09.2019 N 325-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" 5