Cтраховые взносы по выплатам ревизионной комиссии по решению акционеров (16.12.2010)

Актуально на 16.12.2010 г.

В ответ на Ваш вопрос: "Начисляются ли в ЗАО страховые взносы с выплат членам ревизионной комиссии, если выплаты производятся из чистой прибыли по решению учредителей; члены ревизионной комиссии не являются сотрудниками этого ЗАО", сообщаем следующее.

Согласно п. 1 ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ от 24 июля 2009 года "О страховых взносах в пенсионный фонд РФ, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС" (далее Закон о страховых взносах) объектом обложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг.

Не подлежат обложению страховыми взносами только суммы, перечисленные в ст. 9 "Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам" Закона о страховых взносах.

Относятся ли данные выплаты к выплатам по договорам, предметом которых является выполнение услуг, соответственно, подпадающим под обложение взносами, или к иным выплатам, которые взносами не облагаются?

Президиум ВАС РФ (Постановление от 26.07.2005 N 1456/05, п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 106 – см. Приложение), рассматривая правовую природу данных выплат, указал, что в соответствии со ст. 103 ГК РФ совет директоров (наблюдательный совет) является одним из органов управления АО и осуществляет общее руководство его деятельностью, за исключением вопросов, отнесенных п. 1 ст. 48 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее Закона об АО) к компетенции общего собрания акционеров. Таким образом, деятельность совета директоров акционерного общества и отношения между советом директоров общества и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства, следовательно, эти отношения являются гражданско-правовыми.

Согласно п. 2 ст. 64 Закона об АО по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

Соответственно, возможен вывод о том, что выплата вознаграждения членам совета директоров общества связана с выполнением ими управленческих функций, и такая деятельность является объектом обложения, предусмотренным п. 1 ст. 7 Закона о страховых взносах.

В Постановлении ФАС Северо-западного округа от 15 июня 2009 г. по делу N А21-3928/2008 (см. Приложение) указано, что суды пришли к правильному выводу о том, что спорные выплаты вознаграждения членам совета директоров, членам ревизионной комиссии и секретарю совета директоров связаны с выполнением ими управленческих функций. Такая деятельность подпадает под объект налогообложения, предусмотренный п. 1 ст. 236 НК РФ, в связи с чем данные выплаты подлежат обложению ЕСН и, соответственно, страховыми взносами на ОПС. (аналогичное мнение: АС Поволжского округа от 6 августа 2009 г. по делу N А65-24043/2008 – см. Приложение)

Однако, на основании положений ст. 154 и ст. 420 ГК РФ отношения между членами ревизионной комиссии и организацией нельзя признать договором, поскольку они носят односторонний характер - назначение члена ревизионной комиссии общим собранием. Компетенция ревизионной комиссии (ревизора) общества по вопросам, не предусмотренным настоящим Федеральным законом, определяется уставом общества.

Порядок деятельности ревизионной комиссии (ревизора) общества определяется внутренним документом общества, утверждаемым общим собранием акционеров.

Более того, п. 1 ст. 66 Закона об АО не установлена обязательность заключения между обществом и членами ревизионной комиссии каких-либо договоров.

Кроме того, уместно обратиться к Постановлению ФАС СЗО от 08.02.2004 N А52/2247/2003/2, в котором в подобной ситуации было также указано на отсутствие формальных признаков заключения договора между обществом и членами совета директоров (и ревизором) общества, поскольку существенные условия договора ничем не определены, договор в письменной форме не заключен. Суд сделал вывод о том, что между обществом и членами совета директоров (и ревизором) общества не был заключен договор гражданско-правового характера.

Таким образом, выплаты членам совета директоров, ревизионной комиссии не являются выплатами по гражданско-правовым договорам за выполненные работы (оказанные услуги) и не могут облагаться страховыми взносами.

Согласно Письму Министерства Здравоохранения и социального развития РФ от 7 мая 2010 г. N 1145-19 (см. Приложение) «Об отсутствии оснований для обложения страховыми взносами выплат членам совета директоров ревизионной комиссии», ст. 85 Федерального закона N 208-ФЗ для осуществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается ревизионная комиссия общества. По решению общего собрания акционеров членам ревизионной комиссии общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих обязанностей. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.

В связи с тем, что выплаты членам совета директоров, ревизионной комиссии производятся не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а на основании решения общего собрания участников акционерного общества, такие выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами. Аналогичная точка зрения - Письмо Минфина РФ от 5 августа 2008 г. N 03-04-06-02/89 (см. Приложение).

УФНС по г. Москве в Письме от 13 ноября 2006 г. N 21-11/99713@ решил подстраховаться и высказал две точки зрения:

"Таким образом, учитывая, что взаимоотношения между членами наблюдательного совета, ревизионной комиссии и организацией строятся не на основе договоров, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, вознаграждения, выплачиваемые данным лицам за исполнение ими функций совета директоров и участие в ревизионной комиссии общества, не могут являться объектом налогообложения ЕСН и объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Вместе с тем, если члены совета директоров и члены ревизионной комиссии состоят в трудовых отношениях с акционерным обществом, выплаты и вознаграждения, начисленные им за исполнение своих трудовых обязанностей, облагаются ЕСН и страховыми взносами в ПФР…».

Однако, согласно п. 6 ст. 85 Закона об АО, «Ревизионная комиссия (ревизор) общества» Закона об АО члены ревизионной комиссии (ревизор) общества не могут одновременно являться членами совета директоров (наблюдательного совета) общества, а также занимать иные должности в органах управления общества.

Акции, принадлежащие членам совета директоров (наблюдательного совета) общества или лицам, занимающим должности в органах управления общества, не могут участвовать в голосовании при избрании членов ревизионной комиссии (ревизора) общества.

Вопрос о природе отношений с такими лицами не может быть решен однозначно. Попытка квалификации отношений с помощью норм об обязательствах и договоре ст. 307 «Понятие обязательства и основания его возникновения» и ст. 308 «Стороны обязательства», гл. 27 «Понятие и условия договора» и гл. 28 «Заключение договора» ГК РФ не позволяет назвать указанные отношения обязательственными, а избрание в состав ревизионной комиссии - заключением договора даже при наличии согласия кандидата.

Лицо, которое, не будучи работником хозяйственного общества, выполняет функции члена ревизионной комиссии, является предпринимателем. Такой человек - профессионал в области проведения подобного рода проверок, обладает достойной репутацией, пользуется достаточным доверием акционеров и заинтересован в выполнении функции члена ревизионной комиссии в связи с получением адекватного вознаграждения.

С учетом вышесказанного и по нашему мнению законом должен быть установлен гражданско-правовой статус члена ревизионной комиссии.

Таким образом, по нашему мнению, даже если члены ревизионной комиссии действуют не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а на основании решения общего собрания участников акционерного общества, данные отношения являются гражданско-правовыми, следовательно, такие выплаты являются объектом обложения страховыми взносами.

Включаются ли начисленные страховые взносы с выплат за счет чистой прибыли в состав расходов на налогу на прибыль?

Статья 270 НК РФ не содержит положений, не позволяющих учитывать при налогообложении прибыли страховые взносы, начисленные на выплаты и вознаграждения, которые не признаются расходами в целях гл. 25 НК РФ.

Согласно Письму Минфина РФ от 15 марта 2010 г. N 03-03-06/4/18, страховые взносы следует учитывать в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Аналогичная точка зрения изложена в письмах: Письмо Минфина РФ от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/220, Письмо УФНС по г. Москве от 13 апреля 2010 г. N 16-15/038575@.

Нормативная база:

1. Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14 марта 2006 г. N 106

2. Письмо Министерства Здравоохранения и социального развития РФ от 7 мая 2010 г. N 1145-19

3. Письмо Минфина РФ от 15 марта 2010 г. N 03-03-06/4/18

4. Письмо Минфина РФ от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/220

5. Письмо УФНС по г. Москве от 13 апреля 2010 г. N 16-15/038575@

6. Письмо УФНС по г. Москва от 13 ноября 2006 г. N 21-11/99713@

7. Постановление ФАС Поволжского округа от 6 августа 2009 г. по делу N А65-24043/2008

8. Постановление ФАС Северо-западного округа от 15 июня 2009 г. по делу N А21-3928/2008

9. Письмо Минфина РФ от 5 августа 2008 г. N 03-04-06-02/89

10. Постановление ФАС Северо-западного округа от 8 февраля по делу N А52/2247/2003/2